Выпуск от 21 июля 2017 года
Схемы корреспонденций счетов
Подборка по материалам информационного банка «Корреспонденция счетов» системы КонсультантПлюс
Ситуация:
Как отразить в учете товарища, не ведущего общие дела, передачу в совместную деятельность объекта основных средств (ОС) и его возврат после прекращения совместной деятельности?
Остаточная стоимость объекта ОС по данным бухгалтерского и налогового учета на момент передачи в счет вклада по договору простого товарищества составляет 500 000 руб. В соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, объект ОС относится к четвертой амортизационной группе, в бухгалтерском и налоговом учете срок полезного использования объекта был установлен равным шести годам, до передачи в счет вклада по договору простого товарищества объект находился в эксплуатации один год.
Через один год совместная деятельность прекращена, объект возвращен участнику и будет продолжать использоваться в качестве ОС. На дату принятия решения о прекращении совместной деятельности по данным товарища, ведущего общие дела, остаточная стоимость возвращаемого объекта для целей бухгалтерского и налогового учета составляет 400 000 руб., иного имущества при прекращении совместной деятельности участник не получает.
Для целей бухгалтерского и налогового учета срок полезного использования возвращенного объекта ОС установлен равным четырем годам (48 месяцев), начисление амортизации производится линейным способом (методом). Организация для целей налогообложения прибыли применяет метод начисления.
Корреспонденция счетов:
По договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели (п. 1 ст. 1041 Гражданского кодекса РФ).
В рассматриваемой ситуации в качестве вклада в простое товарищество организация (товарищ) вносит объект ОС. Вклады товарищей предполагаются равными по стоимости, если иное не следует из договора простого товарищества или фактических обстоятельств. Денежная оценка вклада товарища производится по соглашению между товарищами (п. п. 1, 2 ст. 1042 ГК РФ).
При прекращении договора простого товарищества раздел имущества, находившегося в общей собственности товарищей, осуществляется в порядке, установленном ст. 252 ГК РФ. Товарищ, внесший в общую собственность индивидуально определенную вещь, вправе при прекращении договора простого товарищества требовать в судебном порядке возврата ему этой вещи при условии соблюдения интересов остальных товарищей и кредиторов (абз. 3, 4 п. 2 ст. 1050 ГК РФ).
Активы, внесенные в счет вклада по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), включаются организацией-товарищем в состав финансовых вложений по стоимости, по которой они отражены в бухгалтерском балансе на дату вступления названного договора в силу (п. 13 Положения по бухгалтерскому учету «Информация об участии в совместной деятельности» ПБУ 20/03, утвержденного Приказом Минфина России от 24.11.2003 N 105н, п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н).
При прекращении совместной деятельности (договора простого товарищества) имущество, подлежащее получению товарищем, отражается как погашение вклада, учтенного в составе финансовых вложений. Активы, полученные организацией-товарищем после прекращения совместной деятельности, принимаются к бухгалтерскому учету в оценке, числящейся на отдельном балансе по совместной деятельности на дату принятия решения о ее прекращении (п. 15 ПБУ 20/03).
В рассматриваемой ситуации сумма вклада организации больше стоимости возвращаемого ей объекта ОС, числящегося на отдельном балансе по совместной деятельности. Иного имущества организация при прекращении совместной деятельности не получает. В этом случае возникшая разница в бухгалтерском учете признается прочим расходом (п. 15 ПБУ 20/03).
По возвращенному объекту ОС устанавливается новый срок полезного использования, например, исходя из ожидаемого срока использования этого объекта (п. 20 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, п. 15 ПБУ 20/03). Стоимость объекта ОС погашается посредством начисления амортизации, в данном случае линейным способом (п. п. 17, 18 ПБУ 6/01). При линейном способе амортизация начисляется ежемесячно исходя из первоначальной стоимости объекта ОС и срока его полезного использования (абз. 2, 5 п. 19 ПБУ 6/01). Амортизацию по возвращенному объекту ОС организация начинает начислять с месяца, следующего за месяцем его возврата (п. 21 ПБУ 6/01).
Амортизация ежемесячно признается расходом по обычным видам деятельности в размере начисленных сумм (п. п. 5, 16 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
Бухгалтерские записи по рассматриваемым операциям производятся в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены в таблице проводок.
Налог на добавленную стоимость (НДС)
Передача имущества в качестве вклада по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) не признается реализаций, и, следовательно, у организации не возникает обязанности по начислению НДС (пп. 1 п. 2 ст. 146, пп. 4 п. 3 ст. 39 Налогового кодекса РФ).
При этом у организации не возникает обязанности по восстановлению ранее принятой к вычету суммы «входного» НДС с остаточной стоимости передаваемого в качестве вклада в простое товарищество объекта ОС. Это обусловлено тем, что такой случай не предусмотрен п. 3 ст. 170 НК РФ. Аналогичный вывод следует из Постановления Президиума ВАС РФ от 22.06.2010 N 2196/10 по делу N А09-1069/2008.
В то же время, по мнению Минфина России, вывод, сделанный в данном Постановлении, относится только к ситуациям, когда по договору простого товарищества вносятся объекты, не завершенные строительством, и права на осуществление функций заказчика-застройщика в целях совместного завершения реконструкции объектов недвижимости (Письмо Минфина России от 07.10.2016 N 03-07-11/58441). Из Письма можно сделать вывод, что если организация вносит вклад иным имуществом, то необходимо восстановить НДС на основании пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ. При этом восстановлению подлежат суммы НДС в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств — в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.
Считаем, что позиция Минфина России не бесспорна, поскольку Президиум ВАС РФ, проанализировав нормы гл. 21 НК РФ, сделал вывод в отношении операций по вкладам в простое товарищество в целом (без указания на то, что этот вывод относится только к операциям по вкладу в простое товарищество определенных видов имущества).
В рассматриваемой ситуации исходим из того, что организация не восстанавливает НДС со стоимости объекта ОС, вносимого в качестве вклада в простое товарищество.
При возврате объекта ОС товарищ, ведущий общие дела, не предъявляет организации НДС, поскольку стоимость возвращаемого объекта ОС не превышает сумму вклада (что следует из пп. 6 п. 3 ст. 39 НК РФ).
Налог на прибыль организаций
Передача участником имущества (в данном случае — объекта ОС) в качестве вклада в простое товарищество для целей гл. 25 НК РФ не признается реализацией (пп. 4 п. 3 ст. 39, п. 1 ст. 278 НК РФ). Расходы в виде вклада в простое товарищество не учитываются для целей налогообложения прибыли (п. 3 ст. 270 НК РФ).
Стоимость ОС, полученного при прекращении совместной деятельности, для целей налогообложения не учитывается в составе доходов (пп. 5 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Порядок определения стоимости имущества, полученного товарищем при прекращении совместной деятельности, не урегулирован гл. 25 НК РФ. Есть мнение, что стоимость имущества, полученного товарищем при выходе из совместной деятельности, принимается к налоговому учету по остаточной стоимости, определяемой по данным налогового учета участника, ведущего общие дела, на дату передачи этого имущества, т.е. по аналогии с порядком, установленным в абз. 5 п. 1 ст. 277 НК РФ. При этом стоимость имущества должна быть документально подтверждена (Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 27.03.2012 N 09АП-575/2012-АК, 09АП-2539/2012-АК по делу N А40-13874/11-107-64, консультация специалиста Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Е.Н. Соколовой).
Отрицательная разница между оценкой возвращаемого при прекращении совместной деятельности объекта ОС и оценкой, по которой оно было передано по договору простого товарищества, не признается убытком для целей налогообложения (п. 6 ст. 278 НК РФ).
Принятие к учету возвращенного объекта, установление срока полезного использования и начисление амортизации по нему производятся в общеустановленном гл. 25 НК РФ порядке.
Приобретенные организацией объекты амортизируемого имущества, бывшие в употреблении, включаются в состав той амортизационной группы (подгруппы), в которую они были включены у предыдущего собственника (п. 12 ст. 258 НК РФ). В данном случае возвращенный объект относится к четвертой амортизационной группе.
Организация, приобретающая объекты ОС, бывшие в употреблении, в целях применения линейного метода начисления амортизации вправе определять норму амортизации с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками. При этом срок полезного использования данных ОС может быть определен как установленный предыдущим собственником этих ОС срок их полезного использования, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником (п. 7 ст. 258 НК РФ).
Начисление амортизации по полученному объекту ОС в налоговом учете производится ежемесячно начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (п. п. 2, 4 ст. 259 НК РФ).
При применении линейного метода ежемесячная сумма амортизации, включаемая в состав расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 3 п. 2 ст. 253 НК РФ), определяется в порядке, установленном п. 2 ст. 259.1 НК РФ.
Амортизация признается в качестве расхода ежемесячно исходя из начисленных сумм (п. 3 ст. 272 НК РФ).
Применение ПБУ 18/02
Отрицательная разница между оценкой объекта ОС, возвращаемого при прекращении совместной деятельности, и его оценкой на момент передачи в простое товарищество не учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Следовательно, в бухгалтерском учете возникают постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство (ПНО) (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).
Источник
Учет в простом товариществе
«Расчет», N 9, 2003
В последнее время все большую популярность приобретают договоры простого товарищества. Как вести учет в таком товариществе, читайте в статье.
При создании простого товарищества его участники объединяют свои вклады и действуют совместно. Для этой цели они заключают договор. Иначе такое соглашение можно назвать договором о совместной деятельности. При этом их участниками (товарищами) могут быть как фирмы, так и предприниматели.
Как правило, целью договоров простого товарищества является извлечение прибыли. Однако с их помощью можно решать и другие задачи. Например, простое товарищество позволяет уменьшить единый налог, который платят упрощенцы. Как это сделать, читайте в июльском номере «Расчета» на с. 84.
Участники могут вносить в общую собственность деньги, имущество, профессиональные знания, деловую репутацию и т.д.
Обратите внимание: регистрировать созданное товарищество не нужно.
Бухгалтерский учет деятельности товарищества, как правило, поручают вести одному из участников договора. При этом он должен его вести отдельно от своей текущей деятельности. Поэтому для безналичных расчетов, связанных с деятельностью товарищества, участник, ведущий общие дела, открывает отдельный банковский счет.
Примечание. Учет в простом товариществе ведется на основании Приказа Минфина России от 24 декабря 1998 г. N 68н.
Фирма, ведущая учет в товариществе, всегда выступает от своего имени, но по поручению участников договора. Поэтому каждый товарищ должен выдать ей соответствующую доверенность.
Вклады участников договора
В учете простого товарищества вклады участников договора отражаются такой проводкой:
Дебет 01, 04, 10, 41, 51. Кредит 80 «Вклады товарищей»
- получены вклады от участников простого товарищества.
Все участники договора учитывают передаваемое в качестве вклада имущество на субсчете 58-4 «Вклады по договору простого товарищества». При этом составляется проводка:
Дебет 58-4 Кредит 01, 04, 10, 41, 51.
- передано имущество по договору простого товарищества.
Имущество списывается по стоимости, установленной договором простого товарищества. Если она не совпадает с его балансовой стоимостью, то разница между ними относится на счет 91 «Прочие доходы и расходы». В этом случае в учете делаются такие записи:
Дебет 58-4 Кредит 91-1
- отражено превышение фактической стоимости имущества над его балансовой оценкой;
Дебет 91-2 Кредит 58-4
- отражено превышение балансовой стоимости имущества над его фактической оценкой.
Обратите внимание: передача имущества в общую собственность товарищества не облагается НДС. Дело в том, что такая операция не признается реализацией. Следовательно, фирма должна восстановить принятую ранее к вычету сумму НДС по такому имуществу.
Примечание. Передача имущества в общую собственность товарищества не признается реализацией (пп.4 п.3 ст.39 НК).
Пример. ЗАО «Актив» и ООО «Пассив» заключили договор простого товарищества. Общие дела поручено вести «Активу».
По договору «Актив» передает в качестве вклада товары на сумму 50 000 руб. В бухгалтерском учете «Актива» они числятся по стоимости 45 000 руб. НДС по товарам в размере 9000 руб. ранее был принят к вычету.
«Пассив» передает в качестве вклада по договору денежные средства в сумме 50 000 руб.
Бухгалтер «Актива» в учете товарищества отразил получение вкладов проводками:
Дебет 41 Кредит 80
- 50 000 руб. — получены товары в качестве вклада по договору простого товарищества;
Дебет 51 Кредит 80
- 50 000 руб. — получены деньги в качестве вклада по договору простого товарищества.
Бухгалтер «Актива» в своем учете сделал записи:
Дебет 19 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 9000 руб. — восстановлен НДС, ранее принятый к вычету;
Дебет 41 Кредит 19
- 9000 руб. — восстановленная сумма НДС включена в стоимость товаров;
Дебет 58-4 Кредит 41
- 54 000 руб. (45 000 + 9000) — переданы товары по договору простого товарищества;
Дебет 91-2 Кредит 58-4
- 4000 руб. (54 000 — 50 000) — отражено превышение балансовой стоимости товаров над их денежной оценкой.
Бухгалтер «Пассива» сделал такую проводку:
Дебет 58-4 Кредит 51
- 50 000 руб. — перечислены деньги по договору простого товарищества.
Расчеты между товарищами
Расходы простого товарищества может оплачивать любой его участник. Такие взаиморасчеты между товарищами отражаются на субсчете 76-3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам».
Обратите внимание: все документы, связанные с деятельностью товарищества, должны оформляться на имя фирмы, ведущей общие дела. В противном случае расходы, которые оплатят товарищи, должны рассматриваться как их вклад в общую собственность. А вклады никак не увеличивают расходы товарищества, и по ним нельзя принять к вычету НДС.
Пример. ЗАО «Актив» ведет учет общих дел по договору простого товарищества. В сентябре «Актив» оплатил консультационные услуги, оказанные товариществу. Стоимость услуг составила 36 000 руб. (в том числе НДС — 6000 руб.).
В учете товарищества бухгалтер «Актива» сделал такие записи:
Дебет 26 Кредит 76-3
- 30 000 руб. (36 000 — 6000) — отражены консультационные услуги, оказанные товариществу;
Дебет 19 Кредит 76-3
Дебет 76-3 Кредит 51
- 36 000 руб. — возмещены «Активу» понесенные расходы;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
- 6000 руб. — принят к вычету НДС по консультационным услугам.
Бухгалтер «Актива» отразил эту операцию так:
Дебет 76-3 Кредит 51
- 36 000 руб. — оплачены консультационные услуги, оказанные товариществу;
Дебет 51 Кредит 76-3
- 36 000 руб. — получены деньги в возмещение понесенных расходов.
Распределение полученного результата
В обязанности фирмы, ведущей общие дела, входит распределение между товарищами результата совместной деятельности. Как правило, полученная прибыль делится пропорционально стоимости вкладов, если договором не предусмотрено другое.
В бухучете прибыль от совместной деятельности отражается как операционный доход, а в налоговом — как внереализационный.
Убытки покрываются по соглашению сторон. Если такого соглашения нет, то они распределяются также пропорционально вкладам.
Обратите внимание: в налоговом учете распределять полученный убыток между товарищами не нужно. Дело в том, что он не учитывается при расчете налога на прибыль.
Примечание. Убытки товарищей при расчете налога на прибыль не учитываются (п.4 ст.278 НК).
Все участники договора представляют бухгалтерскую отчетность с учетом результатов, полученных от деятельности простого товарищества.
Пример. По итогам отчетного периода товарищество получило прибыль в размере 25 000 руб.
Полученный доход распределяется между участниками договора «Активом» и «Пассивом» пропорционально их вкладам. Оба товарища внесли одинаковые по стоимости вклады, поэтому прибыль распределяется между ними равными долями по 50 процентов.
Учет общих дел ведет ЗАО «Актив». В учете товарищества бухгалтер «Актива» отразил распределение прибыли так:
Дебет 84 Кредит 75 субсчет «Расчеты по выплате доходов»
- 12 500 руб. (25 000 руб. x 50%) — отражена часть прибыли, причитающаяся «Активу»;
Примечание. В налоговом учете прибыль товарищей включается в состав внереализационных доходов (п.9 ст.250 НК).
Дебет 84 Кредит 75 субсчет «Расчеты по выплате доходов»
- 12 500 руб. (25 000 руб. x 50%) — отражена часть прибыли, причитающаяся «Пассиву»;
Дебет 75 субсчет «Расчеты по выплате доходов» Кредит 51
- 12 500 руб. — перечислена часть прибыли «Активу» по договору простого товарищества;
Дебет 75 субсчет «Расчеты по выплате доходов» Кредит 51
- 12 500 руб. — перечислена часть прибыли «Пассиву» по договору простого товарищества.
В своем учете бухгалтер «Актива» отразил данную операцию записями:
Дебет 76-3 Кредит 91-1
- 12 500 руб. — отражена сумма прибыли, полученная по итогам работы простого товарищества;
Дебет 51 Кредит 76-3
- 12 500 руб. — получена сумма прибыли от деятельности простого товарищества.
Бухгалтер «Пассива» отразил эту операцию аналогичными проводками:
Дебет 76-3 Кредит 91-1
- 12 500 руб. — отражена сумма прибыли, полученная по итогам работы простого товарищества;
Дебет 51 Кредит 76-3
- 12 500 руб. — получена сумма прибыли от деятельности простого товарищества.
Возврат товарищам внесенных ранее вкладов
Когда договор простого товарищества прекращает действовать, его участникам возвращаются внесенные ими вклады.
Вклады возвращаются по той стоимости, по которой они отражаются на балансе товарищества. Например, стоимость имущества уменьшается на сумму амортизации, начисленной за время деятельности товарищества. При этом отрицательная разница между оценкой возвращаемого имущества и стоимостью, по которой оно было передано, не учитывается при расчете налога на прибыль (п.6 ст.278 НК).
Примечание. Возвращенное имущество в пределах первоначальной стоимости не облагается налогом на прибыль (пп.5 п.1 ст.251 НК).
Возврат имущества в учете простого товарищества отражается проводкой:
Дебет 80 «Вклады товарищей» Кредит 01, 04, 10, 41, 51.
- возвращены вклады участникам простого товарищества.
При этом на дату окончания или прекращения договора простого товарищества участник, ведущий общие дела, должен составить ликвидационный баланс.
Пример. По условиям договора общие дела простого товарищества ведет ЗАО «Актив».
По окончании срока действия договора «Актив» возвращает участникам внесенные ранее вклады.
Участнику ООО «Пассив» возвращаются денежные средства в сумме 40 000 руб., а ЗАО «Актив» — в размере 60 000 руб.
В учете товарищества бухгалтер «Актива» отразил возврат вкладов проводками:
Дебет 80 Кредит 51
- 40 000 руб. — возвращен «Пассиву» вклад по договору простого товарищества;
Дебет 80 Кредит 51
- 60 000 руб. — возвращен «Активу» вклад по договору простого товарищества.
В своем учете бухгалтер «Актива» сделал проводку:
Дебет 51 Кредит 58-4
- 60 000 руб. — возвращена сумма вклада.
Бухгалтер «Пассива» сделал аналогичную запись:
Дебет 51 Кредит 58-4
- 40 000 руб. — возвращена сумма вклада.
Источник
